XX有限公司稅收風險分析及應對案例

【案例引言】電信運營企業(yè)作為提供語音通信和數(shù)據(jù)傳輸服務的企業(yè)，主要包括建設電信網(wǎng)絡、提供基礎電和增值電信業(yè)務、提供貨物銷售和有形動產(chǎn)經(jīng)營性租賃等業(yè)務。其交易和經(jīng)營行為既涉及現(xiàn)代服務，又涉及貨物銷售，企業(yè)經(jīng)營模式不斷創(chuàng)新，新型的交易方式不斷涌現(xiàn)，產(chǎn)業(yè)鏈復雜，這都對稅收征管提出了新的要求。目前市場上主要電信運營商都是上市公司，在財稅制度執(zhí)行上比較規(guī)范，但在實際工作中，企業(yè)有未按規(guī)定申報抵扣增值稅進項稅額、視同銷售不作收入處理、轉(zhuǎn)售水電不作收入、固定資產(chǎn)處置不計提稅金、稅前列支與取得收入無關的費用、超過扣除限額的業(yè)務招待費未作納稅調(diào)整、未實際支付的計提費用未作納稅調(diào)整等稅收風險點。

一、企業(yè)基本情況

XX有限公司為中國某通信有限公司全資子公司，主要經(jīng)營基礎電信業(yè)務、增值電信業(yè)務、移動通信業(yè)務等，在H省設有14家分公司。該企業(yè)財務核算實行省內(nèi)兩級核算體系，省公司財務部負責會計核算、匯總申報、檔案管理、報表編制、資金支付、業(yè)務支撐、數(shù)據(jù)存儲等；分支機構(gòu)為報賬制單位，負責業(yè)務初審、原始憑證采集、就地納稅申報等。企業(yè)所使用的財務軟件為SAP財務管理系統(tǒng)，賬簿憑證資料在省公司保存。

企業(yè)2014年實現(xiàn)營業(yè)收入221.54億元，實現(xiàn)利潤51.79億元，繳納企業(yè)所得稅12.69億元；2015年實現(xiàn)營業(yè)收入228.66億元，實現(xiàn)利潤59.15億元，繳納企業(yè)所得稅14.38億元。該企業(yè)自2014年6月1日起實行“營改增”，增值稅匯總納稅部分由省公司按季全額申報，2014年6—12月繳納增值稅7.83億元。

企業(yè)適用11%、6%兩檔增值稅稅率，企業(yè)所得稅適用25%的稅率。

二、風險分析情況

通過金三系統(tǒng)提取該企業(yè)增值稅申報表、年度企業(yè)所得稅申報表等信息，申報信息和增值稅專用發(fā)票進銷項票面信息結(jié)合企業(yè)總賬及明細賬數(shù)據(jù)進行綜合比對分析從中找出涉稅風險點，經(jīng)抽取該公司2014—2015年的財務數(shù)據(jù)和相關稅收數(shù)據(jù)進行風險分析，共發(fā)現(xiàn)15個涉稅風險事項，具體如下：

（一）“營改增”試點后延遲取得勞務進項發(fā)票多抵扣進項稅額的風險

分析人員查看了XX有限公司2014年6月份“應交稅費-應交增值稅（進項稅額）”、“主營業(yè)務成本-維修費”、“主營業(yè)務成本-業(yè)務支撐網(wǎng)”、“主營業(yè)務成本-網(wǎng)絡支撐網(wǎng)”、“主營業(yè)務成本-傳輸網(wǎng)數(shù)據(jù)網(wǎng)”等科目，發(fā)現(xiàn)“主營業(yè)務成本-維修費”、“主營業(yè)務成本-業(yè)務支撐網(wǎng)”、“主營業(yè)務成本-網(wǎng)絡支撐網(wǎng)”、“主營業(yè)務成本-傳輸網(wǎng)數(shù)據(jù)網(wǎng)”增長較快，企業(yè)可能存在抵扣實際業(yè)務發(fā)生在“營改增”以前的購入勞務，2014年6月再取得專用發(fā)票抵扣，如果情況屬實 ，應做進項稅額轉(zhuǎn)出。

（二） “營改增”試點后延遲取得貨物進項發(fā)票抵扣進項稅額的風險

分析人員查看了XX有限公司2014年6月以后“應交稅費-應交增值稅（進項稅額）”、“主營業(yè)務成本-綜合配套”、“庫存材料”“固定資產(chǎn)”等科目，發(fā)現(xiàn)“庫存材料”“固定資產(chǎn)”科目驟增，企業(yè)可能存在抵扣實際業(yè)務發(fā)生在“營改增”以前的購入材料或者設備業(yè)務，2014年6月實行營改增后取得增值稅專用發(fā)票抵扣，如果情況屬實 ，應做進項稅額轉(zhuǎn)出。

（三）取得不符合規(guī)定增值稅專用發(fā)票抵扣進項稅額的風險

分析人員查看了XX有限公司2014年度“應交稅費-應交增值稅（進項稅額）”科目，營改增剛剛試點，可能存在取得不符合規(guī)范發(fā)票申報抵扣進項稅的風險。

（四）轉(zhuǎn)售水、電收入未按規(guī)定申報繳納增值稅的風險

XX有限公司2014年6-12月“其他業(yè)務收入-水電費收入”、“預收賬款-代銷商預存款”、“其他應收款”、“應交稅費”等科目，可能存在企業(yè)取得轉(zhuǎn)供外單位和個人水電費1,094,600.56元，其中水費514,181.96 元，電費580,418.60 元，未計提銷項稅額。

（五）企業(yè)發(fā)生視同銷售行為未按規(guī)定繳納增值稅的風險

查看該公司2014年“銷售費用”中促銷費、客戶服務費、廣告費、業(yè)務宣傳費、社會渠道手續(xù)費、社會渠道服務費、展覽費、咨詢費、業(yè)務費明細項目，發(fā)現(xiàn)有發(fā)出手機、服裝、紅瓷茶具、杯子、筆、商務禮盒等，企業(yè)可能存在通過推廣會等活動，將購進的手機、服裝、紅瓷茶具、杯子、筆、商務禮盒貨物無償贈送給其他單位或者個人，未視同銷售，少繳增值稅的風險；也可能是企業(yè)將上述物品用于業(yè)務捆綁銷售，應分別核算、分別繳納增值稅。

（六）銷售使用過的固定資產(chǎn)未繳納增值稅或者計稅方法適用錯誤的風險

在XX有限公司2014年4月的“固定資產(chǎn)清理”、“營業(yè)外收入”科目中發(fā)現(xiàn)，記錄有處置2臺2008年以前購入未抵扣進項稅額的閑置車輛，取得收入80,800元，可能未按簡易計稅方法計提增值稅銷項稅額。

（七）預提性質(zhì)費用未按規(guī)定稅前扣除的風險

查看XX有限公司2014年未“預提費用”科目，貸方余額389,180.61元，一直未進行支付，可能沒有調(diào)增企業(yè)當年的應納稅所得額。

（八）不能稅前扣除的費用未做納稅調(diào)整的風險

2014年度，XX有限公司在“管理費用-其他”科目中列支價格調(diào)節(jié)基金20,574,911.84元，金額較大，應重點關注該基金是否符合審批規(guī)定，如不符合稅前扣除標準應進行納稅調(diào)整。

（九）未按規(guī)定列支捐贈支出、非廣告性贊助支出的風險

XX有限公司2014年在“管理費用-其他”科目中列支支付街道、社區(qū)的農(nóng)村工作經(jīng)費、綜合治理經(jīng)費等活動經(jīng)費1,025,820.00元，可能屬于直接贊助性質(zhì)的支出，也可能屬于企業(yè)利用社區(qū)活動進行企業(yè)宣傳推廣等，應查明情形后區(qū)別處理。

（十）企業(yè)稅前扣除應由個人或其他單位負擔費用的風險

2014年，XX有限公司在“管理費用”、“銷售費用”、“其他業(yè)務成本”科目中列支應由員工或者客戶個人負擔的個人所得稅1,304,051.92元；在職工教育經(jīng)費科目中列支應由職工個人負擔的學歷、學位教育費用359,900.00元；在職工福利費、管理費用、銷售費用中列支部分退休人員費用717,116.83元。三項合計2,381,068.75元，可能未進行納稅調(diào)整。

（十一）贈送貨物、勞務未按規(guī)定進行企業(yè)所得稅處理的風險

XX有限公司在2014年“銷售費用-客戶服務費-其它、大客戶經(jīng)費、促銷費-其它、客戶服務費VIP俱樂部”科目中，有贈送給關鍵人用于維系協(xié)調(diào)大客戶的各種支出110,274,092.00 元，對特定對象的支出應按業(yè)務招待費處理，可能存在超扣除限額可能未作納稅調(diào)整的風險。

（十二）企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險費稅前扣除的風險

XX有限公司2014年“管理費用”中，有一筆為投資者或者職工支付的家庭財產(chǎn)保險費支出787,361.89元，屬于商業(yè)保險，不能稅前扣除，未做納稅調(diào)整。

（十三）實際占用的土地未按規(guī)定繳納城鎮(zhèn)土地使用稅的風險

XX有限公司2012年底取得位于XX市XX區(qū)XX路XX號12,135.83㎡的土地使用權（屬于市區(qū)五類地區(qū)，每平方米年稅額12元），該宗土地于2013年12月辦理了變更手續(xù)，變更后的土地使用面積為12,544.72㎡，2014年企業(yè)未進行相應的納稅調(diào)整，可能存在少計城鎮(zhèn)土地使用稅的風險。

（十四）與房屋不可分割的附屬設施未按規(guī)定計入房產(chǎn)原值少繳納房產(chǎn)稅的風險

XX有限公司固定資產(chǎn)賬簿記載原值為 27,172,138.52元的XX營運中心中央空調(diào)，會計科目為“固定資產(chǎn)-原值-經(jīng)營和管理用動力空調(diào)設備”，單獨計價，可能未列入房產(chǎn)原值從價計征房產(chǎn)稅。

（十五）向員工發(fā)放各類獎金、津貼、補貼未按規(guī)定代扣代繳個人所得稅的風險

XX有限公司2014年擁有員工511人，發(fā)放員工工資及獎金124,671,042.70元，為員工繳納補充養(yǎng)老保險金1,334,764.29元，在“管理費用-其他-交通費”科目發(fā)放累計交通補助6,717,489.65元、勞動保護費330,421.21元，福利費12,725,523.07元；可能未將這些支出并入員工的工資薪金支出代扣代繳個人所得稅。

三、風險應對情況

應對人員深入企業(yè)，對風險分析階段發(fā)現(xiàn)的風險點逐一進行實地核查。通過重點審閱企業(yè)的申報資料、相關合同、記賬憑證和其他涉稅資料，并對企業(yè)財務主管和部分采購人員進行了詢問調(diào)查，確認企業(yè)有未按規(guī)定申報抵扣增值稅進項稅額、視同銷售不作收入處理、轉(zhuǎn)售水電不作收入、固定資產(chǎn)處置不計提稅金等15個稅收風險事項，具體應對情況如下：

（一）針對風險一

應對人員對XX有限公司“應交稅費-應交增值稅（進項稅額）”明細科目，對比企業(yè)合同約定的服務提供時間與企業(yè)取得的紅字增值稅進項發(fā)票的開具時間，企業(yè)接受維保、質(zhì)保等技術服務時間為2014年5月，發(fā)現(xiàn)取得2014年6月1日以后開具的進項發(fā)票，抵扣進項稅額946,695.82元，未作進項稅額轉(zhuǎn)出。根據(jù)：《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2013〕106號）“第二十三條 納稅人取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國家稅務總局有關規(guī)定的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。”及《財政部 國家稅務總局關于將電信業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2014〕43號）“十、本通知自2014年6月1日起執(zhí)行。”應補增值稅946,695.82元，應補城市維護建設稅及附加94669.58元，相應調(diào)減當年企業(yè)所得稅應納稅所得額1,041,365.40元。

（二）針對風險二

XX有限公司購買設備，取得實際業(yè)務發(fā)生在“營改增”2014年6月1日以前的進項稅額5,889,201.19元，其進項稅額不應該抵扣，應作進項稅額轉(zhuǎn)出。根據(jù)：《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2013〕106號）“第二十三條 納稅人取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國家稅務總局有關規(guī)定的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。”及《財政部 國家稅務總局關于將電信業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2014〕43號）“十、本通知自2014年6月1日起執(zhí)行。”應補交增值稅5,889,201.19元，應補城市維護建設稅及附加588920.12元，相應調(diào)減企業(yè)所得稅應納稅所得額1177840.24元（假設設備按十年攤銷）。

（三）針對風險三

2014年度取得一份增值稅專用發(fā)票，其銷貨清單未通過防偽稅控系統(tǒng)開具，抵扣增值稅進項稅額10,379.66元，未作進項轉(zhuǎn)出。根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第九條“納稅人購進貨物或者應稅勞務，取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國務院稅務主管部門有關規(guī)定的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。” 《國家稅務總局關于修訂〈增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)〔2006〕156號）第十二條規(guī)定，應補增值稅10,379.66元。應補城市維護建設稅及附加1037.97元，相應調(diào)減企業(yè)所得稅應納稅所得額11417.63元。

（四）針對風險四

2014年6-12月，XX有限公司取得外單位和個人轉(zhuǎn)供水電費1,094,600.56元，其中水費514,181.96 元，電費580,418.60 元，掛往來未作收入處理。根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第一條“在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人，應當依照本條例繳納增值稅。”第二條第一款“納稅人銷售或者進口貨物，除本條第（二）項、第（三）項規(guī)定外，稅率為17%”第二條第二款“納稅人銷售或者進口下列貨物，稅率為13%：⒉自來水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、石油液化氣、天然氣、沼氣、居民用煤炭制品；”《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第二條“條例第一條所稱貨物，是指有形動產(chǎn)，包括電力、熱力、氣體在內(nèi)。”應補增值稅143,488.00元，應補城市維護建設稅及附加14348.80元，相應調(diào)增應納稅所得額936,763.76元。

計算過程：

514,181.96/(1+13%)*13%+580418.60/(1+17%)*17%=59153.67+84334.33=143488.00元。

（五）針對風險五

2014年，XX有限公司通過推廣會等促銷活動，將購進的手機、服裝、紅瓷茶具、杯子、筆、商務禮盒等價值2,547,151.30元的貨物無償贈送給其他單位或者個人，未視同銷售。根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第一條、第十九條第一款、《財政部國家稅務總局關于將電信業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2014〕43號）。應補交增值稅：2,547,151.30/(1+17%)*17%=370,098.9元，應補城市維護建設稅及附加37009.89元，相應調(diào)減應納稅所得額37009.89元。

（六）針對風險六

在XX有限公司2014年4月的“營業(yè)外收入”科目中發(fā)現(xiàn)，記錄有處置2臺2008年以前購入未抵扣進項稅額的閑置車輛，取得收入80,800元，未計提銷項稅額。根據(jù)《財政部國家稅務總局關于全國實施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》（財稅〔2008〕170號）“納稅人銷售自己使用過的在本地區(qū)擴大增值稅抵扣范圍試點以前購進或自制的固定資產(chǎn)，按4%征收率減半征收增值稅。”應補增值稅1,553.85元。應補城市維護建設稅及附加155.39元，相應調(diào)減應納稅所得額1709.24元。

（七）針對風險七

查看該公司“預提費用”明細賬，2014年末余額為389,180.61元，摘要為電信設備租賃費，至2014年匯算清繳結(jié)束前仍未支付且未取得發(fā)票，也未調(diào)增XX有限公司當年的應納稅所得額。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第八條 ，《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第二十七條，《國家稅務局關于企業(yè)所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第34號）第六條的規(guī)定，應調(diào)增2014應納稅所得額389,180.61元，應補繳企業(yè)所得稅97295.15元。

（八）針對風險八

2014年度，企業(yè)在“管理費用-其他”科目中列支價格調(diào)節(jié)基金20,574,911.84元，未進行納稅調(diào)整。經(jīng)核實該基金由縣政府批準國土規(guī)劃部門收取的，不符合規(guī)定在所得稅前扣除。根據(jù)《財政部 國家稅務總局關于財政性資金行政事業(yè)性收費 政府性基金有關企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅〔2008〕151號）“ 二、關于政府性基金和行政事業(yè)性收費（一）企業(yè)按照規(guī)定繳納的、由國務院或財政部批準設立的政府性基金以及由國務院和省、自治區(qū)、直轄市人民政府及其財政、價格主管部門批準設立的行政事業(yè)性收費，準予在計算應納稅所得額時扣除。企業(yè)繳納的不符合上述審批管理權限設立的基金、收費，不得在計算應納稅所得額時扣除。”應調(diào)增應納稅所得額20,574,911.84元，應補繳企業(yè)所得稅5143727.96元。

（九）針對風險九

XX有限公司2014年在“管理費用-其他”科目中列支支付街道、社區(qū)的農(nóng)村工作經(jīng)費、綜合治理經(jīng)費等活動經(jīng)費1,025,820.00元，經(jīng)核實，屬于直接贊助性質(zhì)的支出,未作納稅調(diào)整。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第十條“在計算應納稅所得額時，下列支出不得扣除：（六）贊助支出”和《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第五十四條“企業(yè)所得稅法第十條第（六）項所稱贊助支出，是指企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動無關的各種非廣告性質(zhì)支出”。應調(diào)增應納稅所得額1,025,820.00元，應補繳所得稅256455元。

(十)針對風險十

經(jīng)核實，2014年，在“管理費用”、“銷售費用”、“業(yè)務成本”等科目中列支應由員工或者客戶個人負擔的個人所得稅1,304,051.92元；在職工教育經(jīng)費科目中列支應由職工個人負擔的學歷、學位教育費用359,900.00元；在職工福利費、管理費用、銷售費用中列支部分退休人員費用717,116.83元。三項合計2,381,068.75元未進行納稅調(diào)整。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第十條第八項“在計算應納稅所得額時，與取得收入無關的其他支出不得扣除”，《國家稅務總局關于雇主為雇員承擔全年一次性獎金部分稅款有關個人所得稅計算方法問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第28號）“四、雇主為雇員負擔的個人所得稅款，應屬于個人工資薪金的一部分。凡單獨作為企業(yè)管理費列支的，在計算企業(yè)所得稅時不得稅前扣除。”應調(diào)增應納稅所得額2,381,068.75元，應補繳企業(yè)所得稅595267.19元。

（十一）針對風險十一

XX有限公司在銷售費用-客戶服務費-其它、大客戶經(jīng)費、促銷費-其它、客戶服務費VIP俱樂部等科目中贈送給關鍵人、領導人等用于維系協(xié)調(diào)大客戶的業(yè)務招待費支出110,274,092.00 元；超扣除限額48,035,862.41元，未作納稅調(diào)整。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第四十三條“企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5‰”和《國家稅務總局關于中國移動（香港）有限公司內(nèi)地子公司繳納企業(yè)所得稅有關問題的通知》(國稅函〔2003〕1252號)“一、關于業(yè)務銷售附帶贈送的處理：（二）對單位使用者的特定人員（如業(yè)務聯(lián)系人、單位領導等）的贈送支出，應作為企業(yè)交際應酬費，并按稅法實施細則的有關規(guī)定處理。其中，屬于服務贈送的，應按所贈送服務的市場價格計算營業(yè)收入，并就相應數(shù)額作為交際應酬費；屬于外購實物贈送的，可按取得該實物的實際成本作為交際應酬費”。納入業(yè)務招待費用按限額計算。應調(diào)增應納稅所得額48,035,862.41元，應補繳所得稅12008965.60元。

（十二）針對風險十二

XX有限公司2014年“管理費用”中列支的為投資者或者職工支付的家庭財產(chǎn)保險費支出787,361.89元，屬于商業(yè)保險，不能稅前扣除，未做納稅調(diào)整。根據(jù)《《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第八條；《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第三十六條；《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅有關問題的公告》（國家稅務總局公告2016年第80號）第一條，應調(diào)增2014年應納稅所得額787,361.89元，應補繳所得稅196840.47元。

（十三）針對風險十三

XX有限公司2012年底取得位于XX市XX區(qū)XX路XX號12,135.83㎡的土地使用權（屬于市區(qū)五類地區(qū)，每平方米年稅額12元），該宗土地于2013年12月辦理了變更手續(xù)，變更后的土地使用面積為12,544.72㎡，2014年企業(yè)未進行相應的納稅調(diào)整。根據(jù)《中華人民共和國稅收征管法》第六十四條第二款和《中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》第二、三、四、五條。應補繳城鎮(zhèn)土地使用稅4,906.68元。 

（十四）針對風險十四

XX有限公司賬簿記載原值為 27,172,138.52元的XX營運中心中央空調(diào)(會計科目為“固定資產(chǎn)-原值-經(jīng)營和管理用動力空調(diào)設備”),未列入房產(chǎn)原值從價計征房產(chǎn)稅。根據(jù)《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》第一、二、三、四條，應補繳房產(chǎn)稅260,852.53元。

（十五）針對風險十五

XX有限公司2014年擁有員工511人，發(fā)放員工工資及獎金124,671,042.70元，為員工繳納補充養(yǎng)老保險金1,334,764.29元，在“管理費用-其他-交通費”科目發(fā)放累計交通補助6,717,489.65元（已扣除公務用車補貼部分）、勞動保護費330,421.21元，福利費12,725,523.07元；應申報代扣代繳個人所得稅13,593,577.13元，已申報繳納個人所得稅12,763,570.01元；少代扣代繳個人所得稅830,007.12元。根據(jù)《個人所得稅法》第一、二、三、六、八、九條及《中華人民共和國個人所得稅實施條例》第八條第一款、第四款。應補扣、解繳個人所得稅830,007.12元。

四、處理結(jié)果

經(jīng)過應對人員的政策輔導，依規(guī)定性，風險問題水落石出，公司財務人員同意進行應納稅額調(diào)增，補繳稅款，共應補繳增值稅7,361,417.42元，應補城市維護建設稅及附加736141.75元，企業(yè)所得稅17898966.91元，個人所得稅830,007.12元，城鎮(zhèn)土地使用稅4,906.68元，房產(chǎn)稅260,852.53元，并加收相應的滯納金。